Acconto imposte 2024 tra flat tax incrementale e concordato preventivo

I modelli Redditi 2024 si presentano ricchi di novità per quanto riguarda il mondo dei redditi di lavoro autonomo e di impresa. La flat tax incrementale ed il concordato preventivo (biennale per i soggetti ISA, solo 2024 per i forfettari) impattano rispettivamente sul saldo imposte 2023 e sulla determinazione dei redditi 2024-2025, con riflessi immediati in termini di acconti dovuti per l’anno di imposta 2024, la cui gestione appare affatto semplice.

Indice

1. Premessa
2. Acconti storici ed acconti previsionali
3. Acconti d’imposta 2024 e flat tax incrementale
4. Acconti d’imposta 2024 e concordato preventivo

1. Premessa

In sede di modello Redditi PF i soggetti che esercitano attività d’impresa o di lavoro autonomo in forma individuale, che determinano il reddito secondo le regole ordinarie (esclusi quindi i forfettari e i contribuenti in regime di vantaggio) possono verificare se rispettano le condizioni per fruire della cd. tassa piatta incrementale e, in caso affermativo, valutare la convenienza ad aderire a tale nuovo regime opzionale, per il solo anno di imposta 2023.

Contemporaneamente, tutti i soggetti cui si applicano gli ISA (redditi PF, SP e SC), e i contribuenti in regime forfettario (redditi PF), dovranno invece valutare le condizioni di accesso al concordato preventivo, l’assenza di eventuali cause di esclusione, e la convenienza ad aderire al nuovo istituto, rispettivamente per il biennio 2024-2025, oppure per il solo anno di imposta 2024 (forfettari).

Gli aspetti sovra elencati, già oggetto di disamina nel corso di precedenti interventi, riguardano una platea di contribuenti vasta e non coincidente, ma hanno un tratto in comune: comportano riflessi nelle regole di determinazione degli acconti dovuti per l’anno di imposta 2024, regole rese ancora più complesse alla luce delle tempistiche.

Infatti, è necessario tenere in considerazione l’eventuale presenza di flat tax incrementale, che obbliga alla rideterminazione dell’imposta ai fini degli acconti dovuti per il 2024, già a partire dal primo acconto, per poi rivedere nuovamente i conteggi in sede di secondo acconto, laddove il contribuente aderisca al concordato preventivo.

2. Acconti storici ed acconti previsionali

Prima di addentrarsi nelle peculiarità di determinazione degli acconti d’imposta dovuti per il 2024 in presenza di flat tax incrementale o concordato preventivo (o entrambi), è bene ricordare che resta sempre ferma la facoltà per il contribuente di determinare gli acconti dovuti con criterio previsionale.

Tale affermazione, tuttavia, trova una limitazione intrinseca in caso di adesione al concordato preventivo; infatti, in caso di adesione, nella eventuale rideterminazione con criterio previsionale il contribuente dovrà comunque tenere in considerazione l’impegno assunto con riferimento al reddito di impresa / lavoro autonomo da dichiarare, come da proposta ricevuta dall’amministrazione finanziaria.

Ciò non toglie che eventuali variazioni afferenti altre tipologie di reddito (si immagini, ad esempio, variazioni nei redditi fondiari conseguenti a modifiche intervenute in eventuali redditi da locazione di fabbricati) possano essere tenute in considerazione al fine di ridurre, appunto con criterio previsionale, gli acconti dovuti, fermo restando la regola base che prevede l’irrogazione di sanzioni laddove la previsione effettuata si riveli poi errata e da ciò sia scaturito il versamento di acconti insufficienti.

Nuove aliquote e detrazioni Irpef

Detto questo, occorre altresì ricordare che con il primo modulo di riforma IRPEF, D.Lgs. 30 dicembre 2023, n. 216, sono stati rivisti, con decorrenza anno di imposta 2024, scaglioni ed aliquote IRPEF, ed altresì è stata aumentata la detrazione per redditi di lavoro dipendente.

L’art. 1, commi 1 e 2, del citato D.Lgs. n. 216/2023 ha stabilito, a partire dall’anno di imposta 2024, quanto segue:

• Aliquote e scaglioni IRPEF 2024 (comma 1):

a) base imponibile fino a 28.000 euro: 23%;

b) base imponibile oltre 28.000 euro e fino a 50.000 euro: 35%;

c) base imponibile oltre 50.000 euro: 43%.

• Aumento della detrazione per redditi di lavoro dipendente di cui all’art. 13, comma 1, lettera a), primo periodo, del TUIR, D.P.R. n. 917/1986, a euro 1.955 (comma 2).

Attenzione – Quanto sopra non deve indurre nell’errore di effettuare la rideterminazione degli acconti IRPEF sulla scorta delle nuove aliquote e delle nuove detrazioni, posto che la norma, al successivo comma 4, prevede espressamente che nella determinazione degli acconti IRPEF e relative addizionali, sia per il periodo di imposta 2024, che (addirittura) per il periodo di imposta 2025, si debba assumere quale imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata senza tenere conto delle modifiche introdotte alle aliquote IRPEF e alla detrazione per redditi di lavoro dipendente.

In sintesi, l’imposta sulla quale rapportare gli acconti deve essere determinata tenendo in considerazione le aliquote IRPEF e l’eventuale detrazione per redditi di lavoro dipendente valevoli per l’anno di imposta 2023.

3. Acconti d’imposta 2024 e flat tax incrementale

I contribuenti che possono accedere alla flat tax incrementale dovranno, nella determinazione degli acconti, considerare il fatto che si tratta di misura che prevede quale ambito di applicazione il solo anno di imposta 2023.

Di conseguenza, i contribuenti che si avvalgono delle previsioni di cui alla legge 29 dicembre 2022, n. 197, articolo 1, commi da 55 a 57, e che pertanto – nel rispetto dei requisiti dettati dalla norma – “estromettono” una parte di reddito di impresa o di lavoro autonomo dalla tassazione ordinaria IRPEF e relative addizionali, per assoggettarla ad imposta sostitutiva del 15%, dovranno rideterminare l’imposta sulla quale rapportare gli acconti calcolati con criterio storico, ricalcolando il tutto come se l’intero reddito prodotto nel 2023 fosse stato assoggettato a tassazione ordinaria.

Osserva – Quanto sopra vale sia per quanto riguarda l’IRPEF, sia per quanto riguarda l’addizionale comunale IRPEF, mentre per l’addizionale regionale non sono dovuti acconti.

Tutto ciò comporta dei riflessi anche in termini di indicazioni da fornire in sede di modello Redditi 2024 PF anno di imposta 2023, posto che nel dichiarativo devono essere evidenziati gli acconti dovuti. Tale indicazione deve essere sempre fornita secondo calcolo effettuato con criterio storico, anche laddove il contribuente si avvalesse poi della facoltà di effettuare versamenti inferiori, in forza del criterio previsionale.

Per quanto sopra, se per quanto riguarda la determinazione dell’IRPEF dovuta a saldo per il 2023 la flat tax incrementale trova rappresentazione nella sezione dedicata del quadro LM, e si riflette nell’indicazione al rigo RN1 colonna 1 del reddito complessivo – senza tenere conto dell’agevolazione – e in colonna 4 del reddito assoggettato a IRPEF ordinaria – e quindi al netto di quella quota parte di reddito per la quale si è scelto di applicare la tassa piatta incrementale – per quanto riguarda gli acconti è necessario:

• quanto all’acconto IRPEF 2024: al rigo RN61, barrare la casella 1 e indicare il reddito rilevante ai fini dell’acconto nella successiva casella 2. Tale reddito corrisponde al reddito complessivo prodotto, compresa quella quota parte che, per la determinazione del saldo 2023, è stato assoggettato a imposta sostitutiva invece che a IRPEF. Nelle caselle a seguire, in ragione di tale reddito complessivo, viene indicato l’ammontare dell’acconto dovuto, rapportato all’IRPEF che sarebbe emersa a titolo di saldo 2023 in assenza di applicazione di tassa piatta incrementale;
• quanto all’acconto addizionale comunale 2024: con i medesimi criteri già evidenziati con riferimento all’IRPEF, al rigo RV17, colonna 2, deve essere indicato il reddito rilevante ai fini dell’acconto, ovvero il reddito complessivo prodotto nel 2023, compresa la parte di questo che non ha scontato addizionale comunale a titolo di saldo, in ragione della tassa piatta incrementale, e a seguire determinare su tale base imponibile gli acconti dovuti.

Il tutto, con effetto sia sul primo acconto che sul secondo acconto dovuto per l’anno 2024. Tale secondo acconto, tuttavia, potrebbe essere soggetto ad una nuova rideterminazione nel caso in cui il contribuente decida di aderire al concordato preventivo, come di seguito esaminato.

4. Acconti imposta 2024 e concordato preventivo

In premessa occorre ricordare che l’eventuale adesione al concordato preventivo (per il solo anno di imposta 2024 per i forfettari, oppure per il biennio 2024 – 2025 per i contribuenti ISA) dovrà essere espressa entro il termine di trasmissione del modello Redditi 2024, ovvero entro il 15 ottobre 2024, mediante compilazione, rispettivamente, della sezione dedicata posta nel quadro LM (forfettari) o mediante compilazione del modello CPB in allegato agli ISA.

La circostanza che, in questa fase di prima introduzione del concordato, l’eventuale adesione possa essere espressa decorso il termine di versamento del primo acconto ha reso necessario prevedere un “aggiustamento” delle somme dovute, da effettuarsi in sede di secondo acconto.

Per espressa previsione normativa (artt. 20 e 31 del cd. decreto concordato, D.Lgs. 12 febbraio 2024, n. 13), gli acconti (IRPEF e addizionali, IRAP, imposta sostitutiva contribuenti in regime forfettario) devono essere calcolati, in caso di adesione al concordato, sulla base dei redditi e del valore della produzione netta concordati.

Presumibilmente, ciò dovrebbe tradursi anche nella rideterminazione degli acconti dovuti per quanto riguarda le somme emergenti dal quadro RR (contributi proporzionali iscritti INPS Artigiani e Commercianti e Gestione Separata), per quanto la norma non specifichi nulla sul punto.

Il cd. decreto concordato prevede, infatti, che per il primo periodo d’imposta di applicazione del concordato, se l’acconto è versato in due rate, la seconda rata è calcolata come differenza tra l’acconto complessivamente dovuto in base al reddito e al valore della produzione netta concordato e quanto versato con la prima rata calcolata secondo le regole ordinarie.

Ne consegue che, in caso di adesione al concordato, la prima rata di acconto viene determinata con criterio storico tenuto conto di quanto dichiarato per l’anno di imposta 2023 (e eventuale “rettifica” dovuta alla presenza di flat tax incrementale, come da paragrafo che precede), mentre il secondo acconto dovrà essere ricalcolato rideterminando il reddito complessivo ponendo quale reddito di lavoro autonomo o di impresa non quanto dichiarato per il 2023, bensì quanto concordato.

Medesime considerazioni valgono per la base imponibile IRAP, per i contribuenti che ancora scontano tale imposta.

Le indicazioni di Assosoftware

Quanto sopra è stato recentemente “tradotto” in indicazioni pratiche a cura di Assosoftware (Comunicato 27 maggio 2024), come segue:

1. preliminarmente occorre individuare i valori emergenti dal modello Redditi 2024 anno di imposta 2023 che, ai fini del ricalcolo del secondo o unico acconto, devono essere “sostituiti” con quelli concordati;
2. effettuata la sostituzione, occorre rideterminare l’imposta corrispondente e, di conseguenza, l’acconto complessivamente dovuto, dal quale viene poi sottratto quanto già versato a titolo di primo acconto.

I righi di riferimento, i cui valori vengono sostituiti ai fini dell’acconto con quelli concordati, sono i seguenti:

Effettuata la “sostituzione” dei valori originali con quelli concordati, tutto il dichiarativo deve essere virtualmente ricalcolato, tenendo quindi conto, ad esempio, dell’imputazione dei redditi ai coadiuvanti, laddove ci si trovi in presenza di impresa familiare, o dell’eventuale riporto a nuovo di perdite di esercizi precedenti.

Detrazioni IRPEF 19%

In tutto ciò, vale la pena ricordare che vi sono anche talune detrazioni IRPEF 19% che vengono rimodulate in presenza di redditi di ammontare superiore a 120.000 euro, fino ad azzerarsi in presenza di un reddito pari a 240.000 euro, ed anche tali variabili, a parere di chi scrive, devono essere rideterminate tenendo in considerazione il nuovo reddito “ricalcolato” tenuto conto delle somme concordate.

Regime forfettario

Similarmente, in presenza di regime forfettario, si “sostituisce” il reddito effettivo 2023 con quello concordato per il 2024, e da lì si procede a rivedere la deduzione dei contributi obbligatori originariamente effettuata nel quadro LM (che potrebbe non aver trovato capienza sulla base del reddito effettivo 2023) e con l’eventuale riporto delle perdite pregresse.

Peraltro, laddove venisse ad essere modificata la deduzione dei contributi, e la parte che non ha trovato capienza fosse stata riportata nel dichiarativo nel quadro RP per l’anno di imposta 2023 (in presenza di altri redditi assoggettati a IRPEF), tale modifica andrebbe ad impattare anche sulla base di calcolo dell’acconto IRPEF 2024.

IRAP

Più semplici sono i conteggi IRAP, per i quali occorre solo tenere conto del nuovo valore della produzione netta “virtuale” sul quale calcolare l’imposta dovuta e quindi l’acconto, secondo quanto concordato.

Vale la pena evidenziare, tuttavia, che ciò comporta il versamento di acconti, e in futuro il versamento di IRAP a saldo, sulla base di dati che, secondo le regole ordinarie, potrebbero variare fortemente di anno in anno a seconda delle deduzioni spettanti relative al personale dipendente (si pensi, per esempio, a variazioni di rilievo in termini di lavoratori assunti a tempo determinato piuttosto che indeterminato), aspetto questo che, a parere di chi scrive, può portare a forti distorsioni in termini di imposta dovuta in caso di adesione al CPB.

Società trasparenti

In caso di società trasparenti (artt. 5, 116 e 115 del TUIR), l’adesione al concordato comporta inoltre riflessi in termini di reddito da dichiarare da parte dei soci.

Ne consegue che laddove la società aderisse al CPB, anche il socio è chiamato, già in sede di secondo acconto imposte 2024, a tenere conto del reddito concordato lui imputabile, invece che del reddito effettivo dichiarato per l’anno di imposta 2023.

Acconti da indicare in Redditi PF

Per concludere, si evidenzia che restano irrisolti alcuni dubbi in termini di indicazioni da fornire in sede di modello Redditi PF.

Come si è visto al punto precedente, infatti, in tale modello è richiesta l’indicazione degli acconti dovuti; tuttavia, le istruzioni non prevedono nulla quanto al rigo RN61/RN62 in caso di adesione al concordato, diversamente da quanto invece previsto in caso di flat tax incrementale.

Pertanto, allo stato attuale non è ancora chiaro se, laddove il secondo acconto debba essere rideterminato a seguito di adesione al concordato, il valore rideterminato debba o meno essere esplicitato nel dichiarativo, per quanto, a parere di chi scrive, questa appaia essere la soluzione più probabile.