Ravvedimento speciale 2018-2022: ampliato l’accesso alla sanatoria

Il ravvedimento speciale viene, a pochi giorni dalla sua introduzione, già modificato, potendo ora ricomprendere anche le annualità per le quali il contribuente ha fatto valere una causa di esclusione ISA correlata all’emergenza da Covid-19 o per esercizio non normale dell’attività.

Indice

1. Premessa
2. Il ravvedimento speciale e le novità del decreto Fiscale
3. Regole di calcolo del ravvedimento speciale con esito ISA applicabile
4. Altre condizioni di accesso alla sanatoria e somme dovute
5. Nuova causa di decadenza
6. Conclusioni

1. Premessa

Il panorama fiscale italiano è stato recentemente scosso dall’introduzione di una serie di misure volte ad incentivare l’adesione al concordato preventivo biennale.

Con il “decreto Omnibus” (D.L. 113/2024), è stata prevista la facoltà di accedere al nuovo “ravvedimento speciale”, per una o più annualità 2018 – 2022, esclusivamente a favore dei soggetti ISA che accettano il CPB per le annualità 2024-2025.

Stante la prossimità della scadenza per l’espressione di adesione al concordato preventivo, stabilita nel 31 ottobre 2024, l’Agenzia delle Entrate aveva messo a disposizione dei contribuenti – in tempi decisamente rapidi – nell’area riservata del cassetto fiscale una comunicazione recante le annualità di potenziale interesse e le somme dovute in caso ricorso al ravvedimento speciale.

Quanto sopra, tuttavia, deve considerarsi già superato, in quanto con il successivo “decreto Fiscale” (D.L. 19 ottobre 2024, n.155, pubblicato in G.U. n. 246 del 19 ottobre 2024), il ravvedimento speciale viene modificato, potendo ora ricomprendere anche le annualità per le quali il contribuente ha fatto valere una causa di esclusione ISA correlata all’emergenza da Covid-19 o per esercizio non normale dell’attività.

2. Il ravvedimento speciale e le novità del decreto Fiscale

Il “ravvedimento speciale” introdotto dal “decreto Omnibus”, D.L. 113/2024, con l’intento di incentivare le adesioni al concordato preventivo biennale, è misura più vicina ad un “condono” afferente al reddito di impresa e lavoro autonomo, e correlati aspetti IVA, piuttosto che all’istituto del ravvedimento speciale previsto dalla cd. “tregua” o “pace” fiscale.

La misura ha visto la luce con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge 7 ottobre 2024, n. 143, di conversione del D.L. 9 agosto 2024, n. 113.

Il perfezionamento del ravvedimento speciale (già analizzato nel precedente contributo Ravvedimento speciale per chi accetta il Concordato Preventivo Biennale, cui si rimanda per i dovuti approfondimenti) potrà avvenire entro il 31 marzo 2025.

Tuttavia, alla luce della stretta correlazione con il concordato preventivo biennale, risulta essere di tutta evidenza quanto sia essenziale comprenderne la portata ed i costi del ravvedimento, ai fini della corretta valutazione sull’opportunità di esprimere adesione al CPB entro il termine perentorio del 31 ottobre 2024.

In questo panorama, sempre più complesso, si innesta ora il Decreto Fiscale D.L. 155/2024, che interviene sulle annualità per le quali, stante l’originaria formulazione, l’accesso al ravvedimento speciale era inibito a causa della presenza di cause di esclusione ISA, andando così ad ampliare ulteriormente le annualità che possono essere oggetto del ravvedimento stesso.

L’apertura alla possibilità di ravvedere annualità per le quali è stata indicata una causa di esclusione ISA, tuttavia, non è a tutto campo, bensì limitata alle cause di esclusione connesse alla pandemia ed all’esercizio non normale dell’attività, con ciò rendendo necessario rivedere nuovamente tutte le posizioni, al fine di comprendere se il ravvedimento sia ammissibile, e a quali condizioni in termini di carico fiscale.

3. Regole di calcolo del ravvedimento speciale con esito ISA applicabile

Si ritiene opportuno ricordare le regole di determinazione dell’imposta sostitutiva dovuta nel caso di ricorso al ravvedimento speciale.

Alla luce delle novità introdotte ad opera del Decreto Fiscale, tali regole restano valide, ma solo con riferimento alle annualità per le quali il contribuente dispone di un esito ISA effettivamente applicabile.

Base imponibile

La base imponibile dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, relativa a ciascun anno oggetto di ravvedimento, è pari “alla differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato, alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto 113/2024 (ovvero al 9 ottobre 2024), e il valore dello stesso incrementato” nella misura del:

• 5 per cento per i soggetti con punteggio ISA pari a 10;
• 10 per cento per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 8 e inferiore a 10;
• 20 per cento per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 6 e inferiore a 8;
• 30 per cento per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 4 e inferiore a 6;
• 40 per cento per i soggetti con punteggio ISA pari o superiore a 3 e inferiore a 4;
• 50 per cento per i soggetti con punteggio ISA inferiore a 3.

Lo stesso meccanismo è previsto per la determinazione della base imponibile IRAP ai fini del ravvedimento, applicando le medesime percentuali sovra elencate al valore della produzione netta originariamente dichiarato.

Aliquote applicabili

Per quanto riguarda le aliquote applicabili, per le imposte dirette, esse sono pari al:

• 10 per cento se il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8;
• 12 per cento se il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8;
• 15 per cento se il livello di affidabilità fiscale è inferiore a 6.

L’aliquota per l’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) è invece stabilita in misura unica, pari al 3,9%.

Attenzione – Per le annualità 2020 e 2021 è inoltre prevista una riduzione delle somme dovute del 30% (stante la pandemia da Covid-19).
In ogni caso, per ciascun anno oggetto di ravvedimento è previsto il versamento di una somma minima pari a 1.000 euro.

4. Altre condizioni di accesso alla sanatoria e somme dovute

Come ricordato nel paragrafo precedente, il computo delle somme dovute in caso di ricorso al ravvedimento speciale era, secondo l’originaria formulazione, strettamente correlato all’esito del modello ISA applicabile all’anno di imposta oggetto di ravvedimento.

In conseguenza di quanto sopra, il ravvedimento speciale non era accessibile per tutte le annualità per le quali era stata indicata una qualsiasi causa di esclusione ISA.

Le menzionate condizioni sono ora cambiate a seguito di quanto disposto dal Decreto fiscale (D.L. 19 ottobre 2024, n. 155), pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 246 del 19 ottobre 2024 ed entrato in vigore il 20 ottobre 2024, a seguito del quale il ravvedimento speciale è accessibile anche per le annualità per le quali è stata indicata una causa di esclusione ISA rientrante nelle seguenti:

• Cause “speciali” introdotte in ragione della pandemia da COVID-19, come previsto dai decreti attuativi dell’art. 148 del D.L. 19 maggio 2020, n. 34;
• Esercizio non normale dell’attività, ex art. 9-bis, comma 6, D.L. 50/2017.

Tra le cause “speciali” ricordiamo, ad esempio, quelle riguardanti le attività per le quali, in ragione del codice ATECO, l’esclusione ISA era automatica (ad esempio, ristoranti), e quelle connesse al calo dei ricavi o compensi in misura non inferiore al 33%.

In presenza di tali cause di esclusione, il ravvedimento speciale, dapprima inaccessibile, diviene ora accessibile, secondo regole proprie di determinazione delle somme dovute.

Base imponibile

La base imponibile dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali, relativa a ciascun anno oggetto di ravvedimento, è pari “alla differenza tra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato, alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto 113/2024 (ovvero al 9 ottobre 2024), e il valore dello stesso incrementato” nella misura del 25%.

Parimenti viene determinata la base imponibile IRAP, calcolando il 25% del valore della produzione originariamente dichiarato.

Aliquote applicabili

Quanto alle aliquote per la determinazione delle somme dovute, per quanto riguarda le imposte dirette la percentuale è stabilita nel 12,5%, mentre per l’IRAP l’aliquota resta al 3,9%.

Attenzione – Restano ferme le ulteriori “regole”, che vedono le somme dovute per gli anni 2020 e 2021 ridotte del 30% e il versamento di un minimo, per ciascuna annualità, di 1.000 euro.

5. Nuova causa di decadenza

Ulteriore aspetto di novità introdotto dal decreto Fiscale è l’introduzione di una nuova causa di decadenza: la sanatoria cesserà nei suoi effetti per l’anno in cui sia stata indicata una causa di esclusione ISA correlata all’emergenza Covid-19 o al non normale esercizio dell’attività, laddove tale causa risulti essere stata indicata mancandone i presupposti (infedele esclusione dall’applicazione degli ISA).

6. Conclusioni

In conclusione, se in presenza di un ISA applicabile all’annualità per la quale si intende procedere a ravvedimento speciale, restano ferme le regole del decreto Omnibus, laddove ci si trovi, invece, in presenza di una causa di esclusione si dovrà procedere:

1. innanzitutto, a verificare se si tratta di una delle cause per le quali ora il ravvedimento speciale diviene possibile
2. e, in tal caso, determinare le somme dovute sulla base delle nuove indicazioni fornite dal decreto Fiscale.

In questo quadro, occorre altresì considerare che le informazioni presenti nel Cassetto Fiscale non sono (al momento della stesura del presente contributo) ancora allineate alla novità introdotte nella norma; norma che peraltro è contenuta in un decreto-legge, come tale oggetto di conversione, il cui termine scade abbondantemente dopo il termine previsto per l’espressione di adesione al concordato preventivo.