Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale n. 189 del 14 agosto 2023 della legge delega per la Riforma fiscale, legge 9 agosto 2023, n. 111, il processo di riforma del sistema fiscale nazionale voluto dal legislatore può considerarsi ufficialmente avviato. L’Esecutivo avrà a propria disposizione due anni per l’adozione di uno o più decreti legislativi di attuazione; tramite tali decreti, la cui formulazione dovrà essere effettuata in stretta aderenza ai princìpi contenuti nella legge delega, numerosi aspetti dell’attuale sistema fiscale saranno oggetto di revisione, semplificazione ed innovazione.

Per quanto riguarda gli interventi in materia di IVA, il riferimento è all’art. 7 della legge n. 111/2023, di seguito brevemente esaminato, che prevede l’introduzione di numerose novità, tra le quali risulta essere di particolare interesse quella che consentirà di dare finalmente soluzione all’annoso problema della detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti nel caso di ricezione di fatture “a cavallo d’anno”.

Indice

1. I princìpi ed i criteri direttivi per la revisione dell’imposta sul valore aggiunto
2. Operazioni esenti IVA e la gestione del prorata, gli indirizzi della legge delega
3. Le fatture a cavallo d’anno non saranno più un problema>

1. I princìpi ed i criteri direttivi per la revisione dell’imposta sul valore aggiunto

L’art. 7 della legge delega per la Riforma fiscale stabilisce i princìpi e i criteri direttivi cui dovrà attenersi il Governo nell’adozione dei decreti legislativi di attuazione. In materia di imposta sul valore aggiunto sono previsti interventi finalizzati a:

• ridefinire i presupposti dell’imposta, al fine di renderli più aderenti alla normativa europea;
• razionalizzare il numero delle aliquote IVA, e la misura delle stesse, nuovamente in aderenza ai princìpi stabiliti in ambito europeo, al fine di rendere omogeneo il trattamento di beni e servizi meritevoli di agevolazione, in quanto destinati a soddisfare le esigenze di maggiore rilevanza sociale;
• armonizzare i criteri di detraibilità dell’imposta a quelli previsti in ambito europeo relativamente ai fabbricati;
• razionalizzare la disciplina del gruppo IVA, al fine di semplificare le disposizioni per la costituzione del gruppo e per l’applicazione dell’istituto;
• razionalizzare la disciplina IVA degli Enti del Terzo Settore;
• ridurre l’aliquota IVA applicabile all’importazione delle opere d’arte in ragione del recepimento delle indicazioni di cui alla direttiva UE 2022/542 del Consiglio Europeo.

In aggiunta a quanto sopra, particolarmente attesi sono gli annunciati interventi in materia di operazioni esenti e prorata, nonché quelli relativi alle disposizioni in materia di detrazione IVA in presenza di fatture ricevute a cavallo d’anno, interventi dei quali si dirà più approfonditamente nel seguito.

2. Operazioni esenti IVA e la gestione del prorata, gli indirizzi della legge delega

Come si è detto in premessa, la legge delega per la Riforma fiscale stabilisce princìpi e criteri; per conoscere nel dettaglio le novità introdotte al sistema fiscale, e poterne valutare la portata e l’impatto, è quindi necessario attendere che gli intendimenti si traducano in norma.

Tuttavia, per quanto riguarda le operazioni esenti IVA e la gestione del prorata, la semplice lettura dell’art. 7 della legge n. 111/2023 già consente di rilevare i caratteri essenziali delle novità che saranno introdotte.

Modifiche alla disciplina delle operazioni esenti IVA

Da un lato, viene stabilito che l’attuale disciplina sarà riformata con riferimento alle operazioni esenti, individuando le operazioni per le quali i contribuenti potranno optare per l’imponibilità in conformità ai criteri posti dalla normativa dell’unione europea.

In altri termini, se attualmente la possibilità di optare per l’imponibilità delle operazioni è concessa solo per una ristretta casistica di operazioni esenti, tale possibilità pare destinata ad ampliarsi. La previsione è evidentemente di interesse al fine di evitare la problematica del prorata.

Revisione del regime del prorata

Dall’altro lato, le annunciate novità andranno nella direzione della revisione del regime del prorata stesso.

Infatti, il comma uno dell’art. 7, lettera d), della legge n. 111/2023 prevede la revisione della disciplina della detrazione, per consentire ai soggetti passivi di rendere tale detrazione più aderente all’effettivo utilizzo dei beni e dei servizi impiegati ai fini delle operazioni soggette all’imposta, prevedendo in particolare la facoltà di applicare il criterio del prorata di detraibilità ai soli beni e servizi utilizzati da un soggetto passivo, sia per l’effettuazione di operazioni che danno diritto a detrazione che per operazioni che non danno tale diritto.

L’effetto congiunto di quanto sopra brevemente richiamato porterà a ridurre i casi nei quali scatterà il prorata e, comunque, a limitarne l’impatto in capo ai contribuenti che dovranno ancora confrontarsi con esso.

3. Le fatture a cavallo d’anno non saranno più un problema

La misura più interessante contenuta nell’art. 7 della legge delega per la Riforma fiscale, a parere di chi scrive, è quella prevista al punto 3, che prevede, in relazione ai beni e servizi acquistati e importati per i quali l’esigibilità dell’imposta si verifica nell’anno precedente a quello di ricezione della fattura, l’introduzione del diritto alla detrazione da esercitarsi entro la dichiarazione relativa all’anno in cui la fattura viene ricevuta.

Detrazione IVA: il quadro normativo vigente

Per comprendere la portata della modifica che si intende attuare, è bene richiamare l’attuale quadro normativo.

A mente di quanto disposto dall’art. 19 del D.P.R. n. 633/1972, il diritto alla detrazione dell’IVA può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui il diritto medesimo è sorto.

Affinché il diritto alla detrazione maturi, è necessario che siano contestualmente rispettati due requisiti:

1. che si sia verificata l’esigibilità dell’imposta (ai sensi dell’art. 6 del decreto IVA), e
2. che la fattura di acquisto sia stata annotata nel registro IVA acquisti.

Osserva – Tale annotazione, si badi bene, non può avvenire in assenza di possesso della fattura di acquisto da parte del cessionario o committente, ovverosia la fattura non può essere registrata in data antecedente a quella di avvenuto recapito da parte del Sistema di Interscambio.

Considerati i tempi tecnici di emissione e trasmissione delle fatture elettroniche tramite Sistema di Interscambio, non è inusuale che fatture relative ad operazioni effettuate nel mese “n” vengano recapitate nel mese successivo “n+1”, e di ciò la norma ha tenuto conto. Infatti, l’art. 1 del D.P.R. 23 marzo 1998 prevede che “entro il giorno 16 di ciascun mese può essere esercitato il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai documenti di acquisto ricevuti e annotati entro il 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell’operazione, precisando tuttavia “fatta eccezione per i documenti di acquisto relativi ad operazioni effettuate nell’anno precedente”.

Attenzione – La modifica in via di introduzione è appunto tesa a cancellare quest’ultima eccezione.

Un esempio può aiutare a comprendere la problematica.

Si ipotizzi un’operazione di acquisto di merce, con consegna nel mese di settembre, la cui fattura pervenga a mezzo SDI entro il giorno 15 del mese di ottobre. Attualmente, l’acquirente può annotare tale fattura di acquisto a partire dal momento della ricezione, e se tale annotazione avviene appunto entro il 15 ottobre, la relativa imposta assolta sull’acquisto può essere portata in detrazione nella liquidazione IVA di settembre (mese di effettuazione dell’operazione) invece di dover attendere il mese di ottobre (mese di ricezione ed annotazione della fattura, entro il giorno 15). Questo quadro non muterà a seguito di quanto disposto nella legge delega per la Riforma fiscale.

Trasponendo invece la medesima situazione avanti nel tempo, se la consegna della merce avviene nel mese di dicembre, e la fattura perviene nel mese di gennaio, a causa dell’eccezione cui sopra, attualmente non è possibile portare in detrazione l’IVA assolta sull’acquisto nella liquidazione di dicembre.

Le novità della Riforma fiscale

Il meccanismo della “detrazione a ritroso”, quindi, ad oggi non può essere applicato alle “fatture a cavallo d’anno”, ma questa limitazione verrà finalmente meno ad avvenuta attuazione dell’indirizzo stabilito nella legge delega qui in commento.

Osserva – La modifica che si intende attuare, infatti, prevede l’introduzione del diritto alla detrazione al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui la fattura è ricevuta.

Pertanto, tornando al caso dell’operazione effettuata nel mese di dicembre dell’anno “n”, con fattura pervenuta entro il 15 gennaio dell’anno “n+1”, quando la normativa sarà effettivamente modificata come da indirizzo della legge delega, potranno verificarsi le seguenti ipotesi:

• la fattura potrà essere annotata entro il giorno 15 del mese di gennaio dell’anno “n+1”, con esercizio del diritto di detrazione dell’IVA assolta sull’acquisto “a ritroso”, nel mese di dicembre dell’anno “n”;
• in alternativa, la fattura potrà essere annotata nell’anno “n+1” a partire dalla data di ricezione, con esercizio del diritto di detrazione nel periodo di avvenuta registrazione;
• al più tardi, la fattura potrà essere annotata entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno “n+1” (30 aprile dell’anno “n+2”), in un apposito sezionale o con modalità atte, comunque, ad evidenziare l’annotazione effettuata ai sensi del D.L. n. 50/2017, ed il diritto alla detrazione dovrà essere necessariamente esercitato in sede di dichiarazione IVA relativa all’anno “n+1”.